Přefakturace nákladů mezi spojenými osobami bez ziskové přirážky dle Směrnice OECD
V případě nákupu služeb od poskytovatelů z řad třetích stran jedním podnikem je následně možno tyto přeúčtovávat na ostatní spojené osoby v jejich skutečné výši, tedy bez užití ziskové přirážky či marže, a to za předpokladu, že spojená osoba vystupuje v rámci předmětné transakce pouze jako zprostředkovatel dané služby.
V takovém případě je možno využít ustanovení bodu 7.34 Směrnice o převodních cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy (2022, OECD), jehož znění je následující: „Když jedná spojený podnik pouze jako agent nebo zprostředkovatel při obstarávání služeb, je důležité, aby při aplikaci metod založených na nákladech byl výnos nebo přirážka přiměřené výkonu funkce agentury než výkonu vlastních služeb. V takovém případě by nebylo přiměřené stanovit cenu v souladu s principem tržního odstupu jako přirážku k ceně služeb, ale spíše jako přirážku k nákladům na samotnou funkci agentury. Například spojenému podniku připadnou výdaje za pronájem inzertního prostoru v zastoupení členů skupiny, výdaje, které by členům skupiny vznikly přímo, kdyby byli nezávislí. V takovém případě by bylo vhodné postoupit tyto výdaje příjemcům ze skupiny bez přirážky a přirážku aplikovat pouze na výdaje vzniklé zprostředkovateli při výkonu jeho agenturní funkce.“
Vzhledem k tomu, že některé vzniklé náklady mohou mít charakter nepřímých nákladů, tzn. nelze tyto přímo přiřadit jednotlivým společnostem ve skupině, při kalkulaci je dále nutno mj. pracovat s nepřímou výpočetní metodou využívající rozvrhových základen, resp. tzv. alokační klíče. Základním kritériem ve vztahu k alokačním klíčům je, aby byl každý přiřazovací klíč odůvodnitelný, konzistentně uplatňovaný a v neposlední řadě pravidelně revidovaný.
Běžně používanými alokačními klíči mohou být například následující:
- IT, telekomunikace -> počet počítačů (popř. jiných aktivních zařízení), resp. uživatelů využívajících předmětnou IT infrastrukturu,
- SW pro řízení podniku -> počet licencí, uživatelů,
- lidské zdroje -> počet zaměstnanců, popř. jejich mzdové náklady,
- zdraví a bezpečnost -> počet zaměstnanců,
- rozvoj vedení -> počet zaměstnanců, popř. jejich mzdové náklady,
- účetnictví, daně, controlling -> obrat či suma celkových aktiv, počet zápisů v účetním deníku,
- marketingové služby -> obrat, prodej externím odběratelům (v případě prodejních jednotek),
- podnájem prostor -> podlahová/užitná plocha v m2,
- správa vozového parku -> počet vozů atd.
Přestože výše uváděné alokační klíče jsou v praxi často využívané, jednoznačný návod k jejich použití není výslovně legislativně definován. Lze samozřejmě používat i složitější alokační klíče, přičemž vždy platí, že alokace by měla být založena na přiměřeném měřítku využití služby, které je zároveň jednoduše ověřitelné. Užití alokačního klíče je nutno uvážit samostatně pro každou jednotlivou transakci, a to s ohledem na její charakter, popř. se zvážením ostatních okolností posuzovaného případu. Jak je uvedeno v ustanovení bodu 7.24 Směrnice o převodních cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy (2022, OECD), „jakákoliv nepřímá metoda zatížení by měla být citlivá z hlediska obchodního charakteru individuálního případu (např. alokační klíč za určitých okolností dává smysl), měla by obsahovat záruky proti manipulaci a sledovat zdravé účetní zásady a být schopná ukázat na výlohy nebo rozdělení výdajů, které jsou souměřitelné se stávajícím a důvodně očekávaným prospěchem pro příjemce služeb“.
Dle bodu 7.24 Směrnice o převodních cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy (2022, OECD) pak zvolená metoda přiřazení odpovídá zásadě obvyklých tržních podmínek tehdy, pakliže vede k výsledku, který je v souladu s tím, co by byly ochotny akceptovat srovnatelné